中國企業研發費用稅前加計扣除政策介紹－啟源顧問有限公司的部落格

研發費用是指研究與開發某項目所支付的費用。我國有關制度對研發費用的規範存在於兩個方面《企業會計準則第6號——無形資產》和《中華人民共和國企業所得稅法》。

《企業會計準則第6號——無形資產》從會計核算角度規範了企業對研發費用的確認、計量、記錄及報告方法；《中華人民共和國企業所得稅法》從稅法角度規範企業對研發費用的歸集、攤銷及抵減企業應稅收入進行了規定。本文將會從稅法的角度分析研發費用稅前加計扣除的相關規定。

一、 研發費用加計扣除政策的適用範圍

（一）適用行業

研發費用加計扣除政策適用除煙草製造業、住宿和餐飲業、批發和零售業、房地產業、租賃和商務服務業、娛樂業以外的其他行業。

（二）適用活動

研發活動，是指企業為獲得科學與技術新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。因此，所產生的費用適用加計扣除政策。然而，對於哪些具體活動所產生的費用可以加計扣除並沒有明確規定。但是，明確規定以下活動不適用稅前加計扣除政策。

1、企業產品（服務）的常規性升級。

2、對某項科研成果的直接應用，如直接採用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等。

3、企業在商品化後為顧客提供的技術支援活動。

4、對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重複或簡單改變。

5、市場調查研究、效率調查或管理研究。

6、作為工業（服務）流程環節或常規的品質控制、測試分析、維修維護。

7、社會科學、藝術或人文學方面的研究。

（三）研發費用範圍

1、人員人工費用。

直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發人員的勞務費用。

2、直接投入費用。

　　（1）研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。

　　（2）用於中間試驗和產品試製的模具、工藝裝備開發及製造費，不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費，試製產品的檢驗費。

（3）用於研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用，以及通過經營租賃方式租入的用於研發活動的儀器、設備租賃費。

3、折舊費用。

　　用於研發活動的儀器、設備的折舊費。

4、無形資產攤銷。

用於研發活動的軟體、專利權、非專利技術（包括許可證、專有技術、設計和計算方法等）的攤銷費用。

5、新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研製的臨床試驗費以及勘探開發技術的現場試驗費。

6、其他相關費用。

與研發活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家諮詢費、高新科技研發保險費，研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，智慧財產權的申請費、註冊費、代理費，差旅費、會議費等。此項費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。

7、財政部和國家稅務總局規定的其他費用。

二、 研發費用按75%加計扣除

（一）適用主體

除製造業以外的企業，且不屬於煙草製造業、住宿和餐飲業、批發和零售業、房地產業、租賃和商務服務業、娛樂業（俗稱負面清單行業）。

製造業以外的企業，其主營業務不屬於但兼營負面清單行業業務，且主營業務收入占按稅法規定計算收入總額減除不徵稅收入和投資收益餘額50%以上的企業，仍可以享受加計扣除優惠政策。

（二）具體規定

企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在2023年12月31日前，在按規定據實扣除的基礎上，再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除；形成無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。

舉例一

某企業2021年進行了兩項研發活動A和B，A專案共發生研發費用100萬元，其中與研發活動直接相關的其他費用12萬元，B專案共發生研發費用100萬元，其中與研發活動直接相關的其他費用8萬元。均未形成無形資產且研發活動均符合加計扣除相關規定。

A項目其他相關費用限額=（100-12）x 10%/（1-10%）=9.78萬元

小於實際發生的12萬元，因此允許加計扣除的研發費用=100-12+9.78=97.78萬元

B項目其他相關費用限額=（100-8）x 10%/（1-10%）=10.22萬元

大於實際發生的8萬元，因此允許加計扣除的研發費用為100萬元

該企業可享受的研發費用加計扣除額=（97.78+100）x 75%=148.34萬元

三、 研發費用按100%加計扣除

（一）適用主體

製造業企業。以製造業業務為主營業務，享受優惠當年主營業務收入占收入總額的比例在50%以上的，為製造業企業。製造業收入占收入總額的比例低於50%的，為其他企業。

舉例二

某企業2021年在積極進行產品研發的同時，還從事其他業務，包括電子產品的製造與銷售，兼營批發零售。同時將一棟樓進行出租和經營餐飲業務。2021年共取得收入人民幣3,000萬元，其中：產品製造收入為人民幣1,700萬元，批發零售收入人民幣400萬元，餐飲收入人民幣400萬元，出租收入500萬元。

可以看到，該企業的經營活動中，批發零售，餐飲，商業出租都屬於負面清單行業，即政策明確規定不適用加計扣除的行業。因此需要計算製造業收入占比是否超過50%來判斷該企業是否可以享受加計扣除政策。

2021年製造業營業收入占比=1,700/3,000=56.67% 大於50%。故2021年該企業屬於製造業企業，可按此規定享受100%加計扣除。

（二）具體規定

製造業企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，自2021年1月1日起，再按照實際發生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，自2021年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。

舉例三

某醫藥企業2021年開始研發一種新藥，實際發生研發人員工資人民幣90萬元，專家諮詢費人民幣10萬元假設未發生其他費用。2021年7月1日，該企業拿到臨床批件進入開發階段，並符合資本化條件，發生費用包括研發人員工資人民幣100萬元，專家諮詢費人民幣20萬元，2021年12月研發成果，達到預定用途並開始使用。

醫藥企業屬於製造業，可享受研發費用100%加計扣除優惠政策。

研究階段（2021年1月1日至2021年6月30日）

研發費用加計扣除金額=（90+10）x 100%=100萬元

開發階段（2021年7月1日至2021年12月31日）

2021年12月計入無形資產計稅基礎金額=100+20=120萬元

按120 x 200%=240萬元進行攤銷。

四、 委託境外進行研發活動

委託境外進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委託方的委託境外研發費用。委託境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分，可以按規定在企業所得稅前加計扣除。

上述費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。委託方與受託方存在關聯關係的，受託方應向委託方提供研發項目費用支出明細情況。\

舉例四

某企業委託境外研發活動發生了人民幣100萬元的費用，按照費用實際發生額80%計算委託方的委託境外研發費用，即按人民幣80萬元計入。如果境內的研發費用是人民幣300萬元，300萬的三分之二就是人民幣200萬元，大於80萬元，則可以加計扣除。如果境內研發費用是人民幣90萬元，90萬的三分之二就是人民幣60萬元，小於80萬元，則是有人民幣60萬元可以加計扣除。

五、 加計扣除何時申報

從2021年1月1日起，企業10月份預繳申報當年第3季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）企業所得稅時，可以自行選擇就當年上半年研發費用享受加計扣除優惠政策。

採取“自行判別、申報享受、相關資料留存備查”辦理方式。符合條件的企業自行計算加計扣除金額，填報《中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》享受稅收優惠，並根據享受加計扣除優惠的研發費用情況（上半年）填寫《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012）（不需報送稅務機關），該表與相關政策規定的其他資料一併留存備查。

企業也可以選擇10月份預繳時，對上半年研發費用不享受加計扣除優惠，統一在次年辦理匯算清繳時享受。

政策依據：

1. 《科技部關於完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》

（財稅〔2015〕119號）